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产品制造成本的核算

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成本的定义

产品成本是指企业为了生产产品而发生的各种耗费。可以指一定时期为生产一定数量产品而发生的成本总额，也可以指一定时期生产产品单位成本。产品成本有狭义和广义之分，狭义的产品成本是企业在生产单位(车间、分厂)内为生产和管理而支出的各种耗费，主要有原材料、燃料和动力，生产工人工资和各项制造费用。广义的产品成本包括生产发生的各项费用和销售费用等。可以作为产品成本列示的具体内容必须要符合国家的有关规定，企业不得随意乱挤和乱摊成本。

生产类型与成本计算

要正确计算产品成本，必须根据企业不同的生产类型并结合管理上的具体要求，采用适当的成本计算方法。

工业企业的生产类型，按照生产工艺过程的特点划分，可分为简单生产和复杂生产。简单生产是指工艺技术过程中不可间断或者在工作地点上不能分散进行的生产，如发电、采掘等工业。这类生产周期较短，步骤单一，也称单步骤生产。复杂生产是指工艺技术过程可以间断为若干个步骤，因而可以分别在不同时间、不同地点进行的生产。这种生产可以由一个企业独立完成，也可以由几个企业协作进行。在一个企业内，这种生产可以由一个车间来完成，也可以由几个车间协作进行。复杂生产又可分为连续式和装配式两种。连续式生产是在原材料投入生产后，必须按一定的顺序经过几个连续加工步骤最后制成产成品，如纺织、五金制品、注塑等工业。装配式生产是把各种原材料平行地加工成各种零件，把零件装配为部件，然后把部件装配成产成品，如机床制造、家用电器工业等。由于复杂生产，产品需经过几个步骤才能加工完成，所以也称多步骤生产。

工业企业的生产类型，按照生产组织特点划分，可分为大量生产、成批生产和单件生产。大量生产是不断重复生产品种相同的产品，特点是生产的产品品种稳定，品种较少但产量多。如纺织、酿酒、造纸等。成批生产是按预先规定的批别、数量进行的生产，特点是产品品种较多，各种产品的生产往往成批的重复进行，如家用电器、服装、制鞋等工业。根据批量的大小，成批生产又可分为大批生产和小批生产。单件生产是根据定货单的要求制造某种特定性能、规格的产品，特点是产品种类较多，但极少重复，如造船、重型机械、专用设备制造等工业。

成本计算方法的选择，首先取决于生产类型的特点，还要考虑成本管理的要求。生产特点和成本管理的要求对成本计算方法的影响，主要表现在成本计算对象、成本计算期和在产品成本计算三个方面。这三方面的结合，构成了以成本计算对象不同为主要特征的不同的成本计算方法。

成本计算对象的基本方法有三种:

(1)以产品品种为成本计算对象的为品种法。这种方法适用于大量、大批的单步骤生产或管理上不要求分步骤计算成本的多步骤生产企业。主要适用于供水、供电、供气、采掘、沙石加工、小型水泥厂、管道生产、铸件等行业。

(2)以产品批别或定单为成本计算对象的分批法。这种方法适用于管理上不要求分步骤计算成本的单件、小批生产。主要适用于重型机械、船舶、精密工具、仪器、时装、模具、电子、五金、家具、纸业、等行业。

(3)以各种产品及其所经各生产步骤为成本计算对象的分步法。这种方法适用于管理上要求分步骤计算成本的大量、大批的多步骤生产。主要适用于冶金、纺织、机械制造、酿酒、磁砖、玻璃制品等行业。

除上述三种基本方法外，为满足企业管理的需要和成本计算的要求，还可采用其他一些成本计算方法。如分类法、定额法或标准成本法等。需要注意的是并不是同一个行业就只适合采用同一种成本核算方法，具体要根据企业的生产类型而定。

产品成本计算的品种法

品种法是以产品品种为成本计算对象归集生产费用，计算产品成本的一种方法。采用品种法计算产品成本的企业或车间中，如果只生产一种产品，成本计算对象就是该种产品，生产该产品期间发生的生产费用全部都是直接费用，直接计入这种产品的成本。如果生产多种产品，就要按产品品种分开归集成本，发生的直接费用分别计入各种产品成本中，间接费用则要采用适当的分配方法，在各成本计算对象之间分配。月末计算成本时，如果没有在产品或者在产品数量很少，则不需要计算月末在产品成本，各种产品的成本项目所归集的全部生产费用，就是该产品的总成本，用总成本除以产量，即可得出产品的单位成本，如果月未有在产品，而且数量较多，则应将成本计算单内归集的生产费用采用适当的分配方法，在完工产品和月末在产品间进行分配，以便计算产成品成本和月末在产品成本。

例:某企业采用品种法核算产品成本。A产品本月完工20件，月初无在产品，月未在产品10件，平均完工程度为40%，本月共发生生产费用12000元；B 产品本月完工8件，月初无在产品，月未在产品4件，平均完工程度为50%，本月共发生生生产费用8000元。分配结果如下：

A产品单位成本=12000/(20+10*40%）=500（元/件）

完工A产品成本=500*20=10000元

B产品单位成本=8000/（8+4*50%）=800（元/件）

完工B产品成本=800*8=6400元

期未结转成本分录：

借：库存商品——A产品10000

——B产品6400

贷：生产成本-基本生产成本... 16400

产品成本计算的分批法

分批法是以产品批别或定单为成本计算对象归集生产费用，计算产品成本的一种方法。分批法又称为"定单法"。

分批法基本上是根据购货单位的定单来确定产品的批量，一般是一张定单为一批;如果一张定单中不止一种产品时，也可将这几种产品分为几批;如果一张定单中虽只有一种产品，但数量较大生产周期过长，则可按最优批量将其划分为数批;如果几张定单都定有同一种产品，且数量都不多，也可将其合并为一批;如果定单中只有一件产品，但较大型和复杂，生产周期长，也可按产品的组成部分将其分为数批投产。

　　采用分批法，仍按会计结算期于月终归集生产费用。当某批产品完工时，归集在该批产品所属成本项目中的生产费用就是完工产品的成本; 某批产品未完工时，归集于该成本项目中的生产费用就是在产品成本。各批产品的成本计算期与生产周期一致，月末一般不存在完工产品与在产品之间分配费用的问题。但是，在一批产品跨月份完工交货时，为了管理上与统计工作口径一致，并计算销售成本，月末就需要在完工产品和在产品之间分配费用，以计算产成品成本。

例1：某企业采用分批法计算产品成本，4月份投产甲产品10件，批号401，5月份全部完工。产生的成本费用明细如下表：

5月份期未结转成本分录：

借：库存商品--甲产品 30600

贷：生产成本——基本生产成本...30600

例2：车间5月份投产乙产品60件，批号501，当月完工40件，并已入库，还有20件尚未完工平均完工程度为50%。产生的成本费用明细如下表：

月末在产品约当产量=20*50%=10件

5月份期未结转成本分录：

借：库存商品--乙产品17160

贷：生产成本——基本生产成本...17160

产品成本计算的分步法

分步法是以产品的生产步骤为成本计算对象归集生产费用，计算产品成本的一种方法。在多步骤生产的企业里，从原材料投入生产到产成品制造完成要经过若干生产步骤，除最后一个步骤完工的产成品外，其余生产步骤完工的都是半成品。这些半成品可以用于以后的生产步骤继续加工或装配，也可以对外出售。为了进行各步骤的成本管理，不仅要求计算各种产成品的成本，而且要求按照生产步骤来计算成本，即要求按各种产品及其所经过的各步骤来设立产品成本计算单，于月末定期进行成本计算。分步骤设置的各产品成本计算单中所归集的费用，要采用适当方法在完工产品和在产品之间进行分配，计算出完工产品成本和在产品成本。

　　根据企业管理对各步骤所提供成本资料的要求不同和简化成本计算的要求，分步法在结转各步骤成本时，可以采用逐步结转和平行结转两种方法。逐步结转法是按照要求将各步骤计算出半成品成本，由最后一步计算出完工产品成本，所以又称为“半成品成本法”；平行结转分步法在各步骤只计算本步骤生产费用应记入产成品成本的“份额”，最后将各步骤应记入产成品成本的“份额”平行汇总，计算出最终完工产品的成本。因此，又称为“不计算半成品成本法”。

逐步结转计算方法每完工一个步骤做一次结转，结转分录如下：

一车间（第一步骤）发生成本支出：

借：生产成本-基本生产成本-第一车间（甲产品）

贷:原材料

应付职工薪酬

制造费用...

第一步骤完工时

借：自制半成品-A

贷：生产成本--基本生产成本--第一车间（甲产品）

下一步骤领用半成品、材料等

借：生产成本--基本生产成本--第二车间（甲产品）

贷：自制半成品-A/原材料/应付职工薪酬/制造费用

第二步骤完工时

借：自制半成品-B

贷：生产成本--基本生产成本--第二车间（甲产品）

第三步骤同上

产品完工时：

借：库存商品--甲产品

贷：生产成本--基本生产成本--（最后一个步骤结转成本）

平行结转计算方法每完工一个步骤做一次本步骤成本的结转，结转分录如下

一车间（第一步骤）发生成本支出：

借：生产成本-基本生产成本-第一车间（甲产品）

贷:原材料

应付职工薪酬

制造费用...

第一步骤完工时

借：自制半成品-A

贷：生产成本--基本生产成本--第一车间（甲产品）

二车间（第二步骤）发生成本支出：

借：生产成本-基本生产成本-第二车间（甲产品）

贷:原材料

应付职工薪酬

制造费用...

第二步骤完工时

借：自制半成品-B

贷：生产成本--基本生产成本--第二车间（甲产品）

结转产成品时

借：库存商品-甲产品

贷：自制半成品-A

自制半成品-B

生产成本的组成及开支范围

为了生产产品而发生的直接材料、直接工资、其他直接支出和制造费用等组成产品制造成本。

1. 直接材料:指生产产品过程中所消耗的，直接用于产品生产，构成产品实体的原料及主要材料、外购半成品、以及有助于产品形成的辅助材料和其他直接材料。

会计分录：

借：生产成本--基本生产成本--直接材料

贷：原材料

2. 直接工资:指在生产商品产品过程中，直接参加产品生产的工人工资以及按生产工人工资总额和规定比例计算提取的职工福利费。

会计分录：

借：生产成本--基本生产成本--直接人工

贷：应付职工薪酬--职工工资

3. 燃料及动力:指直接用于产品生产的外购燃料和水、电、汽、冷动力费用。

会计分录：

借：生产成本--基本生产成本--燃料及动力费

借：应交税费--应交增值税

贷：银行存款

4. 制造费用:指应由产品制造成本负担的，不能直接计入各产品成本的有关费用，主要指各生产车间管理人员的工资、奖金、津贴、补贴，职工福利费，生产车间房屋建筑物、机器设备等的折旧费，租赁费(不包括融资租赁费)，修理费、机物料消耗、低值易耗品摊销，取暖费(降温费)，水电费，办公费，差旅费，运输费，保险费，设计制图费，试验检验费，劳动保护费，修理期间的停工损失以及其他制造费用。

会计分录：

①费用支出时：

借：制造费用--生产人员工资/折旧费/办公费等

贷：原材料/低值易耗品/应付职工薪酬/累计折旧等

②期未结转时

借:生产成本--基本生产成本--制造费用

贷:制造费用--生产人员工资/折旧费/办公费等

根据计算期内完工验收入库的产品数量、实际消耗和实际价格，计算产品的实际成本，不得以估计成本、目标成本代替实际成本。按计划成本、定额成本进行核算的，应在月末调整为实际成本。

生产费用归集与分配的原则

1. 按产品品种设置成本核算对象，对难以直接计入的间接费用要按合适的标准，在公司包括主营业务、其他所有产品之间分配。企业的产品包括全部的主营业务、其他业务和劳务协作。

2. 凡能直接计入各生产线、各作业、各产品的费用均应直接计入。

3. 凡不能直接计入各生产线、各作业、各产品的费用，应采用与费用形成有直接关系的分配标准进行分配。